«Учасники» реклами

Для початку розберемося в ролях. Відповідно до тієї ж ст. 1 Закону про рекламу:

• рекламодавець – це особа, що є замовником реклами для її виготовлення чи поширення;

• виробник реклами – особа, яка цілком чи частково виготовляє рекламу;

• розповсюджувач реклами – особа, котра розповсюджує рекламу.

Власне реклама визначається як інформація про особу чи товари, розповсюджена в будь-якій формі і будь-яким способом і призначена сформувати чи підтримати поінформованість споживачів реклами та їхній інтерес щодо таких осіб чи товару.

При звичайній схемі, коли кожний з учасників рекламної діяльності займається тільки «своєю справою» питань щодо оподаткування основними податками – податком на прибуток і ПДВ, звичайно, не виникає, тому що послуги, пов'язані з рекламою (виготовлення, розміщення, розповсюдження), обкладаються в загальному порядку.

Винятком є податок з реклами. Розглянемо деякі особливості його сплати.

Порядок сплати

Відповідно до ст. 1 Декрету про місцеві податки і збори від 20.05.93 р. № 56-93 (далі – Декрет) податок з реклами належить до місцевих податків. Об'єктом оподаткування податку з реклами згідно зі ст. 11 Декрету є вартість послуг за встановлення і розміщення реклами. Сплачується цей податок із усіх видів оголошень і повідомлень, що передають інформацію з комерційною метою за допомогою засобів масової інформації, преси, телебачення, афіш, плакатів, рекламних щитів, інших технічних засобів, майна й одягу; на вулицях, магістралях, площах, будинках, транспорті й в інших місцях. Податок з реклами одержують розповсюджувачі реклами при розрахунках з рекламодавцями. При оформленні розрахункових документів податок виділяється в них окремим рядком. Базою для обчислення податку є вартість послуг без обліку ПДВ. У свою чергу, ПДВ не нараховується на податок з реклами.

Реклама без посередників

Деяка невизначеність у розумінні механізму сплати податку з реклами пов'язана з тим, що на відміну від інших податків, оплачують податок і є платниками податку різні СПД. Так, оплачуючи послуги із встановлення і розміщення реклами, рекламодавець перераховує податок з реклами розповсюджувачу реклами. Розповсюджувач, у свою чергу, одержуючи податок від різних рекламодавців, «збирає» його на своєму рахунку й у встановлений термін перераховує його до місцевого бюджету. Отже, саме розповсюджувач у розумінні Закону № 2181 є платником податку з реклами, тому що відповідно до норм ст. 1 цього Закону платниками податків є особи, на яких покладений обов'язок утримувати і сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі) у бюджет.

Таким порядок розрахунків буде у випадку, якщо рекламодавець одержує послуги із розміщення реклами від розповсюджувача без посередників. На практиці для виготовлення й розміщення реклами рекламодавці найчастіше вдаються до послуг рекламних агентств. Який у цьому випадку буде порядок сплати податку з реклами?

Реклама через посередників

На початковому етапі рекламодавець оплачує послуги із розміщення реклами рекламному агентству, тобто в ролі платника податку з реклами виступає рекламне агентство. Оскільки рекламне агентство не розміщує рекламу самостійно, то за її розміщення воно сплачує кінцевому розповсюджувачу. На цьому етапі в ролі платника податку з реклами виступає вже останній. Однак виникає питання про базу оподаткування податку з реклами. Для наочності наведемо приклад.

Приклад

Договір № 1: рекламодавець перераховує агентству 241 грн., зокрема, за послуги із розміщення реклами – 200 грн., ПДВ – 40 грн., податок з реклами (0,5 %) – 1 грн.

Договір № 2: агентство перераховує розповсюджувачу половину отриманої суми 120,5 грн., зокрема, за послуги – 100 грн., ПДВ – 20 грн., податок з реклами (0,5 %) – 0,5 грн.

На перший погляд, податок із реклами мають перераховувати в місцевий бюджет і рекламне агентство – у сумі 1 грн., і розповсюджувач – у сумі 0,5 грн. Разом – 1,5 грн. Але рекламних послуг було зроблено усього на суму 200 грн. І податок з реклами з цієї суми становить тільки 1 грн. Виходить переплата податку з реклами.

Логічно було б стверджувати, що рекламне агентство як посередник має сплатити податок з реклами тільки з тієї суми, що воно одержало за надані рекламодавцю послуги, тобто з різниці між отриманою від рекламодавця і сплаченої розповсюджувачу сумами. У нашому випадку за посередництво в розміщенні реклами агентство одержало 100 грн (без ПДВ), тобто сплатити податок з реклами необхідно в сумі 0,5 грн. Іншу ж частину вартості послуг одержує кінцевий розповсюджувач, тому він і повинний сплатити іншу частину податку з реклами. Однак відразу обмовимося – такий порядок сплати податку законодавством не передбачений. А виходячи з норм Декрету, перерахувати податок з реклами мають одержувачі коштів за розповсюдження реклами з усієї отриманої суми. Хоча слід віддати належне ДПА в м. Києві, що дійшла правильного і логічного висновку у своєму листі від 18.09.97 р. № 18-01/3/6492 і продемонструвала на прикладі порядок перерахування податку з реклами. Відповідно до нього податок перераховують у місцевий бюджет, виходячи з вартості наданих послуг рекламним агентством. Водночас, ДПА в м. Києві зазначила, що такий порядок сплати податку на рекламу дійсний тільки за умови наявності у платника податків первинних документів (із відповідними в них записами), що засвідчують перерахування рекламним агентством податку з реклами кінцевому розповсюджувачу з виконуваних ним обсягів робіт із рекламування рекламодавця. В іншому випадку рекламне агентство перераховує податок з реклами в бюджет у повному обсязі.

Тому, аби в аналогічній ситуації з податковими органами не вийшло конфлікту, радимо в ДПІ, де підприємство перебуває на обліку, направити лист із запитом і одержати відповідь на нього. У цьому разі легше буде зорієнтуватися в позиції податківців. Якщо вони дадуть відповідь такого ж змісту як і ДПА в Києві, то скористайтеся цим. Якщо ж відповідь буде іншою, то довести зворотне буде важко.

Ставки податку з реклами

Граничний розмір податку з реклами не має перевищувати 0,1 % вартості послуг за розміщення одноразової реклами і 0,5 % за розміщення реклами на тривалий час.

На жаль, жоден нормативний документ не роз'яснює поняття одноразової реклами. У випадках розміщення реклами в засобах масової інформації, преси і телебачення все більш-менш зрозуміло: одна публікація реклами чи одна трансляція рекламного ролика – одноразова реклама. Що ж стосується рекламних щитів і технічних засобів, наприклад, на транспорті і на Web-сайті в інтернеті, то не зрозуміло, що вважати одноразовою рекламою в цих випадках – розміщення на один день, місяць, розміщення в рамках одного договору, перерахування засобів за розміщення й установку? На нашу думку, використання зазначених рекламних носіїв уже саме по собі буде підставою для віднесення розміщеної на них реклами до категорії «багаторазової», позаяк нечасто хто-небудь розміщує таку рекламу на один день, що припускає невизначену кількість її «переглядів» споживачем.

Самореклама

Не завжди учасники процесу розміщення реклами виступають тільки в одній ролі. Почасти зустрічаються випадки, коли учасники рекламного процесу поєднують дві чи всі три ролі: рекламодавця, рекламовиробника і рекламорозповсюджувача. Тобто «самореклама». Як би дивно вона не виглядала, але на практиці застосовується доволі часто. Здавалося б, ні про який податок з реклами не може бути і мови, тому що послуги із виготовлення і розміщення реклами ніколи не будуть оплачені, а, виходить, відсутня база оподаткування для даного податку. Однак навіть у такому однозначному, на наш погляд, випадку ДПАУ може мати свою думку. Так, у листі від 23.02.2004 р. № 91/4/13-1114 ДПАУ, зокрема, повідомила, що у випадку, якщо газета розміщує на своїх шпальтах власну рекламу, вона має сплачувати податок з реклами з розрахунку тарифів на платні послуги за розміщення реклами, затверджених для розрахунків зі сторонніми організаціями. А якщо газета розміщує тільки власну рекламу і тарифи на її розміщення не існують, вона повинна обчислювати податок з розрахунку собівартості виготовлення друкованого засобу пропорційно питомій вазі від займаного рекламного місця. На думку автора, така точка зору не має ніякої підстави, тому що норми ст. 11 Декрету не містять двоякого тлумачення. Якщо в цьому ще можна сумніватися, вивчаючи абз. 1 ст. 11 Декрету, відповідно до якого об'єктом податку з реклами є вартість послуг із виготовлення і розміщення реклами, тому що в ньому немає прямої вказівки, що така вартість повинна бути отримана рекламорозповсюджувачем, то після вивчення абз. 5 ст. 11 Декрету сумнівів не залишається, оскільки відповідно до цього абзацу податок з реклами сплачується під час оплати послуг із виготовлення і розміщення реклами.

При поєднанні в одній особі рекламодавця і розповсюджувача реклами ситуація складається схожа. Наприклад, у випадку, якщо підприємство замовляє виготовлення рекламних буклетів сторонній організації, але поширює їх з-поміж своїх клієнтів самостійно. Очевидно, що об'єкт оподаткування в цьому випадку відсутній, тому що ним є вартість послуг із виготовлення і розміщення реклами. Таких витрат при самостійному розповсюдженні підприємство не несе, отже, об'єкт оподатковування – 0.

Аналізуючи викладене, можна дійти висновку, що за відсутності оплати за послуги із виготовлення та розміщення реклами податок з реклами сплачувати не треба.

Безкоштовна реклама

Із зазначеної причини відсутній об'єкт оподаткування податком з реклами й у випадку безкоштовного надання послуг із виготовлення та розміщення реклами. Однак відсутність оплати не виключає наявності об'єкта оподаткування податком на прибуток, тому що відповідно до абз. 3 п. 1.31 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далі – Закон про прибуток) операції із безкоштовного надання результатів робіт (послуг) є їх продажем і, отже, за пп. 4.1.1 Закону про прибуток включаються у валові доходи платника податків.

Для оподаткування ПДВ складається схожа ситуація. Так, згідно із п. 1.4 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі – Закон про ПДВ) операція із безкоштовного надання послуг є їх постачанням і відповідно до пп. 3.1.1 Закону про ПДВ стає об'єктом оподаткування ПДВ. Причому згідно із п. 4.2 Закону про ПДВ база оподатковування у випадку безкоштовного постачання послуг (товарів, робіт) визначається, виходячи з фактичної ціни операції, але не нижче за звичайну ціну.

Реклама товарів

Валові витрати

Наостанку зупинимося на діяльності, що здійснює практично кожне підприємство, зазвичай не вдаючись до допомоги рекламовиробників і рекламорозповсюджувачів – реклами товарів (робіт, послуг), що реалізуються (надаються) платниками податків.

Основними нормами законодавства України, що регламентують «валовозатратность» рекламної діяльності платника податків, є норми пп. 5.4.4 Закону про прибуток.

Відповідно до них у валові витрати включаються витрати платника податків на проведення передпродажних і рекламних заходів щодо товарів (робіт, послуг), які продаються (надаються) такими платниками податку.

Водночас, витрати на організацію прийомів, презентацій і свят, придбання і поширення подарунків, зокрема, безкоштовну роздачу зразків чи товарів, безкоштовне надання послуг (виконання робіт) із рекламними цілями включаються до складу валових витрат у розмірі, що не перевищує 2 % від оподатковуваного прибутку платника податків за попередній звітний (податковий) рік.

Тобто витрати при проведенні рекламних заходів можна розділити на два види. Якщо рекламуються товари, роботи чи послуги, надані платником податків, то тільки такі витрати на рекламу можна включити у валові витрати в повному обсязі. Якщо ж реклама здійснюється в іншому вигляді, зокрема, у вигляді безкоштовного розповсюдження зразків товарів (надання послуг, виконання робіт) чи подарунків, то витрати можуть включатися у валові витрати тільки в межах 2 % ліміту. До цього ж виду реклами можна віднести і такі поширені заходи, як проведення презентацій і виставок, а також рекламні заходи щодо самого підприємства (іншого СПД). У зв'язку з цим слід розглянути листи ДПАУ від 22.05.2001 р. № 3498/6/22-3215 і від 03.06.2002 р. № 3428/6/15-1215-26.

У першому листі ДПАУ доходить висновку, що виготовлення і поширення серед клієнтів товарів, зокрема, календарів, щоденників і ручок із логотипом, назвою юридичної особи і номерами її телефонів не є рекламним заходом щодо пропонованого товару (послуг, робіт), а тому до складу валових витрат платника податків може бути віднесені витрати на зазначені цілі в розмірі не більш 2 % від оподатковуваного прибутку цього платника податків за попередній звітний (податковий) квартал¹.

(¹ Відповідно до змін, внесених Законом України від 24.12.2002 р. № 349-IV в пп. 5.4.4 Закону про прибуток, податковий квартал був замінений на податковий рік.)

Другий лист цікавий тим, що ДПАУ класифікує в ньому рекламні носії і те, що може бути безкоштовно роздане з рекламною метою.

Рекламоносії поділяють на 2 види:

• рекламоносії, що можуть бути оприбутковані як матеріальні цінності (рекламні щити, подарунки з логотипами, брошури, прайс-листи, рекламні проспекти, каталоги тощо);

• рекламоносії, що неможливо оприбуткувати (реклама в газеті, на транспорті тощо залежно від форми договорів).

З рекламною метою можуть бути безкоштовно роздані:

• ТМЦ, а також роботи (послуги), що, крім рекламної, ніякої іншої функції не виконують (прайс-листи, рекламні проспекти, брошури, каталоги тощо);

• продукція власного виробництва;

• матеріальні цінності, придбані підприємством для власного використання у господарській діяльності, і роздані як подарунки (наприклад, канцелярські товари з логотипом підприємства).

У згаданому листі ДПАУ також запроваджує таке важливе поняття, як носій реклами, який не можна використовувати ні в господарській діяльності, ні по-іншому, крім застосування його як носія (джерела) інформації. Витрати рекламодавця пов'язані з виготовленням (придбанням) і розповсюдженням такого матеріального носія реклами, який містить у собі інформацію про товари (роботи, послуги), що продаються (виконуються, надаються) компанією (наприклад, прайс-листи, рекламні проспекти, брошури, каталоги, буклети тощо), включаються до складу валових витрат відповідно до абз. 1 пп. 5.4.4 Закону про прибуток.

Звертаємо увагу, що для того щоб мати право на застосування пп. 5.4.4 Закону про прибуток, платник податків має оформити розповсюдження подарунків, безкоштовну роздачу зразків товарів (надання послуг, виконання робіт) у первинних документах саме як рекламні заходи. Інакше вони автоматично підпадають під визначення операцій із безкоштовного надання товарів, робіт, послуг із усіма наслідками. Для цього слід видати відповідний наказ керівника підприємства, в якому вказати, що захід проводиться з метою реклами, а також викласти суть заходу і визначити відповідальних за нього осіб.

ПДВ

Тепер щодо оподатковування ПДВ. Відповідно до пп. 7.4.1 Закону про ПДВ податковий кредит звітного періоду складається із сум ПДВ, сплачених (нарахованих) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), зокрема, з метою їхнього використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника ПДВ. Тобто у податковий кредит включаються суми ПДВ у частині товарів, робіт, послуг, що використовуватимуться в господарській діяльності підприємства.

Олена Ткаченко

Источник: www.liga.net